La batalla de las Zonas Francas
Análisis comparativo entre regímenes de Zonas Francas y Áreas Aduaneras Especiales del Mercosur. Los beneficios de cada una. En qué se diferencian. Cómo impactan en el comercio intra regional. El combate de fondo entre la zona de Ushuaia y la de Manaos.
Para facilitar su análisis dividiremos por un lado las que llamaremos Zonas Francas propiamente dichas como las Zonas Francas de Argentina, Paraguay y Uruguay y las Zonas de Procesamiento Exportador de Brasil, y por otro las Áreas Aduaneras Especiales integrada por la de Tierra del Fuego en Argentina y la Zona Franca de Manaos en Brasil.
Esta misma división es notada por la normativa del Mercosur en especial la Decisión 8/94 del Consejo del Mercado Común que en su artículo 6º asimila al concepto de Área Aduanera Especial tanto a la de Tierra del Fuego como a la Zona Franca de Manaos exonerando a sus productos del Arancel Externo Común, en contraposición a los productos procedentes de las demás zonas que están gravados por el Arancel Externo Común igual que la de origen extra Mercosur, lo que limita enormemente sus actividades.
Mientras que las Zonas Francas propiamente dichas, están concebidas para promover las exportaciones y el comercio exterior y no tanto a abastecer el mercado interno, las Áreas Aduaneras Especiales apuntan fundamentalmente a abastecer el mercado interno. Además las primeras no pertenecen al Territorio Aduanero del país y por tanto no rige en ellas el sistema arancelario y por tanto las operaciones de la Zona Franca con el Territorio Aduanero se van a tratar como operaciones de importación o exportación, mientras que las segundas constituyen un Territorio Aduanero Especial donde rige un sistema arancelario especial.
Las Zonas Francas propiamente dichas tienden a tener un efecto neutro respecto a la competencia con relación a las empresas instaladas en el Territorio Aduanero del país, en la medida que las mercaderías a su ingreso al país deben abonar todos los tributos en ocasión de la importación por el régimen general, mientras que las Áreas Aduaneras Especiales suelen tener mecanismos que constituyen una competencia desleal frente a la industria nacional establecida en el Territorio Aduanero General, instituidos como forma de compensar las limitaciones de su especial situación geográfica.
En las Zonas Francas propiamente dichas no se puede habitar, mientras que las Áreas Aduaneras Especiales necesariamente son habitables dado que constituyen áreas amplias que incluyen ciudades enteras como Ushuaia y Río Grande en Tierra del Fuego en Argentina y Manaos en Brasil. Mientras que en las Zonas Francas propiamente dichas en general se prohíbe o por lo menos no se favorece el comercio al por menor, en las Áreas Aduaneras Especiales no está prohibido, lo que es imprescindible para los habitantes de dichas áreas, sino que esto es fomentado, inclusive mediante la promoción al turismo en dichas áreas.
En las Zonas Francas propiamente dichas se promueve el desarrollo de actividades comerciales, industriales y de servicios, en la Áreas Aduaneras Especiales en los hechos se promueven también otras actividades como minería, pesca, agricultura, turismo, investigación y educación.
Comparación entre las Zonas Francas de Argentinas, Paraguay y Uruguay y las Zonas de Procesamiento Exportador de Brasil.
Las Zonas Francas propiamente dichas son zonas delimitadas con un cerco perimetral, en el que hay un servicio de control aduanero donde se controla el ingreso y egreso de las mercaderías, en donde se pueden hacer determinadas actividades y la zona está administrada por un Concesionario (Administrador o Explotador), quién autoriza a los sujetos que operan en esa zona que normalmente se denominan Usuarios –o empresas instaladas–, cuya relación se establece mediante contrato escrito que establece derechos y obligaciones de ambas partes.
Estas Zonas presentan muchas similitudes: se trata de enclaves aduaneros o sea no constituyen territorio aduanero, son lugares donde la legislación aduanera del país no es plenamente aplicable o se establece un tratamiento aduanero diferencial, es decir donde las mercaderías de origen extranjero pueden ingresar y permanecer, transformándose o no en otros bienes, sin estar sujetas al régimen tributario normal de ese Estado.
Sin embargo la legislación de los diferentes países presenta diferencias que repercuten en su funcionamiento de las cuales se destaca:
Mientras en las Zonas Francas uruguayas se permite la introducción a Territorio Nacional No Franco de productos industrializados en dicha Zona abonando todos los tributos exigidos en oportunidad de la importación como cualquier otra, en las Zonas Francas argentinas esto no es posible, el único objetivo de la actividad industrial es la exportación con la sola excepción de los bienes de capital que no registren antecedentes de producción en el Territorio Aduanero General ni en las Áreas Aduaneras Especiales, de acuerdo al régimen general de importación, siendo la única excepción a la regla la Zona Franca La Pampa en General Pico de la que por una normativa particular, se puede destinar al Territorio Aduanero General la totalidad producción industrial de un producto elaborado por un Usuario.
En el caso de las Zonas de Procesamiento Exportador brasileñas, las empresas que allí se instalen –aún no hay ninguna zona funcionando pero varias comenzarán sus actividades a la brevedad– deberán destinar por lo menos el 80% de su producción al mercado externo, mientras que pueden comercializar en el mercado interno hasta el 20% de su producción, abonando íntegramente los impuestos normalmente cobrados sobre las importaciones, además de los tributos en suspenso sobre los insumos utilizados en su fabricación.
En el caso de las Zonas Francas paraguayas, en principio la producción industrial debe estar destinada a la exportación al exterior, aunque su normativa, deja a entender que es posible la importación al Territorio Nacional provenientes de empresas industriales radicadas en Zona Franca, sujeta a todos los tributos de importación incluyendo aranceles si corresponde.
Características de cada una
– En las Zonas Francas argentinas, paraguayas y uruguayas se pueden desarrollar actividades comerciales, industriales y de servicio, mientras que en las Zonas de Procesamiento Exportador brasileñas solo se puede realizar actividades industriales.
– Las empresas instaladas en Zonas de Procesamiento Exportador brasileñas no pueden tener actividad alguna fuera de dicha Zona, mientras que los Usuarios Zonas Francas uruguayas no pueden tener actividad alguna fuera de la misma, salvo en el exterior o en otra Zona Franca. Los Usuarios de Zonas Francas argentinas y paraguayas pueden tener actividad fuera de la Zona Franca pero deberán llevar contabilidad separada de otras actividades.
– En las Zonas Francas uruguayas, está prohibida la venta al por menor, mientras que en las Zonas Francas paraguayas está permitido, debiendo el adquiriente realizar los trámites de importación ante la oficina de Aduana destacada en dicha Zona Franca, abonando los tributos de importación, siempre que el adquiriente no se trate de una empresa instalada en dicha Zona. La legislación de las Zonas de Procesamiento Exportador brasileñas no indica expresamente tal prohibición.
– En las Zonas Francas argentinas el principio general es que está prohibida la venta al por menor, pero existe la posibilidad legal autorizarlas cuando estén situadas en zonas limítrofes con países vecinos. Dicha autorización se otorgó a la Zona Franca de Puerto Iguazú en la Provincia de Misiones, por su situación geográfica sobre la triple frontera –Argentina, Brasil y Paraguay–, entre otras razones para competir con las Zonas Francas paraguayas de la vecina ciudad de Ciudad del Este.
– En las Zonas Francas uruguayas y paraguayas, quienes tienen los beneficios fiscales de carácter subjetivo son exclusivamente los usuarios. En las Zonas Francas argentinas los beneficios fiscales son de carácter exclusivamente objetivo, al igual que en las Zonas de Procesamiento Exportador brasileño con la salvedad de la reducción del Impuesto a la Renta para las empresas instaladas en las áreas promocionadas de la Amazonia y del Nordeste, cuya normativa no es específica de dichas Zonas de Procesamiento Exportador.
– Los usuarios de Zona Franca uruguayos están exentos de todo tributo nacional creado o a crearse –exoneraciones subjetivas–, por lo que desde el punto de vista tributario, son las que tienen las ventajas comparativas más grandes. Los usuarios de Zona Franca paraguayos tienen sus resultados económicos exentos de todo tributo nacional, departamental o municipal con excepción del Régimen Especial de Tributación establecido en la Ley 523, qué básicamente establece un Impuesto de Zona Franca del 0,5% aplicado sobre el total de ingresos brutos por ventas a terceros países devengada en el momento del despacho aduanero, mientras que las utilidades por las ventas realizadas al Territorio Aduanero tributará el Impuesto a la Renta vigente de acuerdo al régimen general con la alícuota del 10% sobre utilidades y 5% sobre la distribución de utilidades –solo a nacionales porque las remesas de utilidades o dividendos a terceros países realizadas por sociedades usuarias de Zonas Francas están exoneradas de todo tributo, también la constitución de sociedades usuarias de Zonas Francas está exonerada de todo tributo. En el caso de las empresas instaladas en las Zonas de Procesamiento Exportador brasileñas, si se encuentran en las áreas de la Amazonia y del Nordeste tienen exclusivamente una reducción en la alícuota del 75% durante 10 años, siempre que la actividad esté declarada como prioritaria para la región, mientras que las situadas en otras áreas geográficas están gravadas por Impuesto a la Renta por el régimen general así como por cualquier Impuesto directo. En el caso de los usuarios de Zonas Francas argentinas, tributan todos los impuestos directos por el régimen general.
Una pelea de fondo
Comparación entre el Área Aduanera Especial de Tierra del Fuego y la Zona Franca de Manaos:
El Área Aduanera Especial de Tierra del Fuego está constituida por la parte argentina de a Isla Grande de Tierra del Fuego. La Zona Franca de Manaos se extiende a la orilla izquierda de los ríos Negro y Amazonas, 50 Kilómetros río debajo de la ciudad de Manaos y 70 Kilómetros río arriba de dicha ciudad. Las especiales condiciones geopolíticas –grandes distancias de los centros de consumo, desventajosas condiciones naturales, escasa población, etcétera– justificaron de alguna manera la aplicación de importantes incentivos para la radicación de empresas industriales y comerciales en dichas regiones.
Entre los mecanismos compensadores de dichas desventajas, se destaca la reducción y/o exención de impuestos nacionales y provinciales, la importación de bienes con arancel cero, la posibilidad de vender al resto del territorio con el único requisito de cumplir con el origen, entre otros.
La literatura internacional no acostumbra a incluir a la Zona Franca de Manaos en la categoría de Zona Franca o Zona de Procesamiento Exportador, al punto que los propios dirigentes de dicha Zona quieren cambiarle el nombre a Polo Industrial de Manaos y los especialistas tienden a asimilarla a un Área Aduanera Especial similar a la de Tierra del Fuego, por la enorme similitud de sus características.
La propia Decisión Nº 8/94 se refiere a ambas áreas como Áreas Aduaneras Especiales otorgándoles el derecho de funcionar bajo el régimen anterior hasta el año 2013, lo que implica la no aplicación del Arancel Externo Común cuando sus productos ingresan a sus respectivos países a diferencia de las Zonas Francas propiamente dichas.
– Inicialmente en ambas áreas, la mera radicación de establecimientos industriales era prácticamente suficiente para obtener en plenitud los mayores beneficios fiscales de dichos régimen, pero con el tiempo ambas legislaciones han ido evolucionando hacia la exigencia, a los nuevos emprendimientos industriales para la fabricación de los diferentes productos, del cumplimiento de determinados procesos productivos básicos o mínimos aprobados y fiscalizados por el Estado para obtener los mayores beneficios fiscales.
Un proceso productivo básico es el conjunto mínimo de operaciones, en el establecimiento fabril, que caracteriza la efectiva industrialización de un determinado producto, que si se cumple efectivamente e íntegramente dentro del área beneficiada fiscalmente le da la posibilidad de acceder a los beneficios fiscales establecidos. La diferencia entre estas dos áreas, es que para el Área Aduanera Especial de Tierra del Fuego se le exige adicionalmente a un nuevo emprendimiento industrial, que dichos productos no compitan con otros iguales o similares producidos en el Territorio Continental de la Nación como forma de evitar la competencia desleal de estas actividades incentivadas especialmente, lo que en los hechos restringió los beneficios a los nuevos emprendimientos industriales al giro de electrónica exclusivamente.
La Zona Franca de Manaos no exige a los nuevos emprendimientos dicha condición por lo que el abanico de actividades industriales factibles de incentivos aumenta considerablemente y constituye una competencia desleal con respecto a las industrias competidoras radicadas en el resto del territorio nacional, teniendo en cuenta que la prácticamente totalidad de su producción se vuelca al mercado brasileño –aproximadamente el 95%–.
Por otro lado, en Tierra del Fuego ya no existe la posibilidad de aprobación de nuevos proyectos industriales, por lo que la única alternativa en ese sentido es el de sustitución de proyectos manteniendo los lineamientos productivos de las plantas ya instaladas, mientras que en Manaos se aprueban constantemente nuevos proyectos de radicación industriales.
– Respecto al tratamiento de los tributos aduanero para el caso de las mercaderías que ingresen al Territorio Continental Nacional desde el Área Aduanera Especial de Tierra del Fuego, dichas mercaderías si son de origen en dicha Área Aduanera Especial, están exentas de todo tributo aduanero aplicado a la importación, mientras que si dicha mercadería no es de origen del Área Aduanera Especial –en particular las de origen extranjero– están sujetas a los tributos de importación como si fuera una importación de mercadería extranjera procedente de un país extranjero mediante el Régimen Arancelario General, aunque podrá descontar si corresponde el derecho de importación pagado al producirse la importación previa al Área Aduanera Especial.
En este aspecto en la Zona Franca de Manaos los productos industriales beneficiados, producidos en dicha área, que ingresan al resto del Territorio Nacional, pagan el Impuesto a la Importación exclusivamente por los insumos de origen extranjero utilizados para la fabricación del producto final y con una reducción del 88%, salvo los vehículos terrestres cuyos insumos de origen extranjero pagan el Impuesto de Importación con una reducción equivalente al porcentaje de mano de obra e insumos nacionales respecto al total de la mano de obra e insumos aplicado en la fabricación de dicho producto incrementado en un 5% y los bienes de informática cuyos insumos de origen extranjero pagan el Impuesto de Importación con una reducción equivalente al porcentaje de mano de obra e insumos nacionales respecto al total de la mano de obra e insumos aplicado en la fabricación de dicho producto, siempre y cuando inviertan el 5% de las ventas al Territorio Nacional en actividades científicas y de desarrollo informático en la Amazonia.
Para el caso de que sean mercaderías de origen extranjero las que se ingresen desde la Zona Franca de Manaos al resto del Territorio Nacional la importación estará gravada por el Impuesto a las Importaciones como cualquier mercadería extranjera que procede de un país extranjero. Como excepción si dichas mercaderías de origen extranjero que ingresaron primero a la Zona Franca de Manaos son destinadas a la Amazonia Occidental y estén enumeradas expresamente en el Decreto Interministerial Nº 300 del 20/12/1996 que estarán exentas del Impuesto a la Importación.
Ventajas sobre el resto
Ambos tratamientos fiscales, el de Tierra del Fuego y el de Manaos, representan ventajas comparativas muy importantes con respecto de la industria nacional instalada fuera de dichas áreas.
– Respecto al tratamiento tributario del Impuesto al Valor Agregado (IVA) a las ventas de bienes dentro del Área Aduanera Especial de Tierra del Fuego y desde ella al Territorio Aduanero General, realizadas por empresas promovidas, están gravadas por IVA –débito fiscal cuya tasa básica es del 21%–, pero se le permite descontar al productor un crédito fiscal presunto que anula el IVA a pagar, por lo que la diferencia entre el débito fiscal y el crédito fiscal efectivamente pagado no se vuelca al fisco, sino que es apropiado por el productor.
Cómo excepción se encuentra la venta al Territorio Continental Nacional a un consumidor final en que el crédito fiscal presunto es equivalente al 70% del débito fiscal mas el 30% del IVA pagado al comisionista intermediario si existiere, y a una empresa vinculada que la revende a un precio menor al de la adquisición en que el crédito fiscal presunto es del 85% del débito fiscal.
En el caso de la Zona Franca de Manaos con respecto al Impuesto sobre las Operaciones relativas a la Circulación de Bienes y sobre la Prestación de Servicios de Transporte Interestadual e Intermunicipal y de Comunicación (ICMS), impuesto similar al IVA pero de carácter estadual –por tal motivo tiene un tratamiento complejo–, tanto las ventas en el interior de la Zona Franca de Manaos, como la venta hacia otros Estados está gravada por ICMS –cuya tasa básica es del 17% para operaciones internas y 12% para operaciones o prestaciones interestaduales–, reconociendo el Estado de Amazonas un crédito fiscal por el ICMS pagado en otros Estados por la adquisición de bienes industrializados.
Se establece también la restitución o devolución por el Estado de Amazonas del ICMS pagado por productos industrializados entre el 45% y el 100%. En el caso de la venta de mercadería extranjera no incentivada por el Decreto Ley 288/67 se establece un Crédito Fiscal Presumido del 6% de la operación de salida a otros Estados brasileños y del 0,1% en las operaciones de venta interna. Incluso puede llegar a tenerse un Crédito Fiscal Presumido de ICMS igual al saldo deudor del mes -en el caso de empresas ya incentivadas con restitución de ICMS y nuevos emprendimientos con productos similares a los fabricados en el Estado de Amazonas siempre que su nivel de producción y ganancias sean iguales o superiores a los de la mayor empresa del subsector, así como para empresas con productos pioneros- con lo cual dichas empresas no terminarían volcando al fisco el saldo deudor de ICMS de dicho mes. Evidentemente la existencia de Créditos Fiscales presumidos y devoluciones extraordinarias de IVA e ICMS, tanto en Tierra del Fuego como en Manaos equivale a un subsidio directo a la empresa beneficiada.
– En el tratamiento de Impuestos a las Rentas, los resultados que se generen por actividades desarrolladas en Tierra del Fuego están exoneradas del pago del Impuesto a las Ganancias, siendo la exoneración del 100% (salvo en el caso de que se trate de empresas del Área Aduanera Especial que vendan sus productos a consumidores finales en que será del 70%, quedando el 30% gravado; y a empresas vinculadas del Territorio Continental Nacional que la revende, cuando el precio de la operación es mayor al precio de venta del revendedor vinculado en que será del 85%, quedando el 15% gravado).
Con respecto al Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta (IGMP) que en la práctica constituye un mínimo del propio Impuesto a las Ganancias, y se calcula como el 1% de los activos mundiales de las empresas argentinas, los bienes existentes en Tierra del Fuego no forman parte del activo gravado. En el caso de Manaos existe una reducción del 75% sobre el Impuesto a la Renta y sus adicionales calculados sobre el lucro de la explotación, por el plazo de 10 años, siempre que el emprendimiento esté entre las actividades pertenecientes a los sectores declarados prioritarios.
– A diferencia del Área Aduanera Especial de Tierra del Fuego y de cualquiera de las Zonas Francas propiamente dichas, las importaciones de productos extranjeros hacia la Zona Franca de Manaos no son libres, todo lo contrario, las importaciones están totalmente controladas o sea están restringidas a una lista de insumos determinada por SUFRAMA para cada producto fijado de acuerdo al Proceso Productivo Básico previamente aprobado para cada producto.
Brasil ha prorrogado unilateralmente los beneficios del régimen de la Zona Franca de Manaos hasta el año 2023 y como contrapartida Argentina prorrogó el régimen del Área Aduanera Especial de Tierra del Fuego hasta el mismo año.